Тенденции налоговых споров в 2018 году

Качество проверок

Статистические данные позволяют сделать вывод о том, что, сокращая количество проверок, ФНС уделяет большее внимание качеству собранного материала. Доказательства вины налогоплательщиков в получении необоснованной налоговой выгоды добываются быстрее по утвержденному вышестоящими налоговыми органами сценарию и под их чутким контролем.

Также следует отдать должное новым системам налогового администрирования АСК НДС 2 и АИС Налог 3, которые помогают отследить неуплату НДС и других налогов и выявить выгодоприобретателя по сделкам с недобросовестными контрагентами.

Доказательства, полученные АСК НДС 2, приобщаются к материалам выездных и камеральных налоговых проверок, что существенным образом затрудняет процесс оспаривания решений по таким проверкам.

Возникает вопрос: как в сложившихся условиях, при наличии у налоговых органов целого арсенала процессуальных и аппаратных возможностей получения доказательств, отстоять свою позицию в суде?

Новая статья Налогового кодекса РФ

Для ответа обратимся к новой статье Налогового кодекса НК РФ — 54.1, которая определяет пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) сумм налога и действует в отношении налоговых проверок по НДС с IV квартала 2017 года и проверок по налогу на прибыль с 2018 года.

В п. 1 указанной статьи законодатель закрепил положения, согласно которым налогоплательщик не может уменьшить налоговую обязанность, если в налоговой или бухгалтерской отчетности искажены сведения о фактах хозяйственной жизни, что в равной степени означает отказ в признании налоговой выгоды фискальным органом в случае отсутствия реальности финансово-хозяйственной операции, сведения о которой отражены в отечности.

Таким образом, во главе угла законодатель, как и прежде, ставит реальность сделки, и если налогоплательщик не сможет ее доказать, суды вынесут решение в пользу ФНС.

Судебная практика

Ярким примером успешного юридического подтверждения реальности стало дело ООО «Центррегионуголь» против Инспекции Федеральной налоговой службы России N 36 по городу Москве (определение Верховного Суда РФ от 29.11.2016 N 305-КГ16-10399).

Инспекция ссылалась на разрыв в движении денежных средств от налогоплательщика и его спорного контрагента первого звена до производителя товара, который, в свою очередь, не подтвердил реализацию в адрес данного контрагента.

Налоговый орган утверждал, что если денежные средства до производителя не доходили, значит, налогоплательщик не мог приобрести данный товар у своего контрагента и финансово-хозяйственная операция нереальна.

Однако юристы смогли доказать последующую реализацию приобретенной продукции и ее транспортировку. Верховный Суд РФ, в свою очередь, указал, что противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

На данный судебный акт ссылаются юристы по всей России при доказывании своей позиции в делах о необоснованной налоговой выгоде.

Так, в постановлении Первого арбитражного апелляционного суда от 15.03.2018 N 01АП-929/2018 налоговый орган представил в суд выгрузку из АСК НДС 2 в виде древа связей, согласно которому налогоплательщик приобрел товар у контрагента, который, в свою очередь, приобрел его у фирм-«однодневок», уплачивающих налоги в минимальных объемах.

Кроме этого, согласно информации из АСК НДС 2 контрагенты общества не приобретали данный товар у импортера этой продукции, что также подтверждалось движением денежных средств.

Налогоплательщик доказал реальность поставки от контрагента первого звена, принятие товара на учет и его последующую реализацию со ссылкой на вышеназванную позицию Верховного Суда РФ.

Однако кроме реальности сделки судебные органы, как и законодатель, обращают внимание на деловую цель хозяйственных операций и при ее отсутствии указывают на неправомерность получения налоговой выгоды. В частности, вышеуказанная норма закреплена в пп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ. В определении Верховного Суда РФ от 12.01.2018 N 308-КГ17-20269, отказывая налогоплательщику, суд указал, что судами был установлен факт создания заявителем формального документооборота и осуществления хозяйственных операций с контрагентами в отсутствие деловой цели.

Более того, законом установлено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной по сделке с контрагентом, который указан в договоре, если обязательство было исполнено не этим контрагентом и оно не передавалось по договору или закону иному лицу (пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ).  

То есть, если товар по договору должна была поставить компания Х, но фактически этот товар поставила компания Y, то уменьшить налоговые обязательства по сделке с Х налогоплательщик не сможет.

Таким образом, с 2018 года уходит в небытие правило определения реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль, определенное постановлением Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12, согласно которому реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат подлежит исчислению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. Согласно мнению ВАС РФ иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Зачастую фискальные органы не оспаривали уменьшение налогоплательщиком налога на прибыль за счет расходов по приобретенным ТРУ, если не могли доказать, что цены по сделкам не соответствуют рыночному уровню, при реальности ТРУ.

Однако, если ориентироваться на новую норму (пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ), даже при наличии реального товара, выполненных работ или оказанных услуг, если в первичных документах указано одно лицо, а ТРУ поставило другое по рыночным ценам, уменьшить базу по прибыли будет нельзя.

Кроме этого, суды продолжают обращать внимание на проявление налогоплательщиками должной степени осмотрительности и осторожности, понятие о котором прямо законодательно не закреплено.

Так, если перед заключением сделки налогоплательщик не убедился в том, что его контрагент сможет выполнить взятые на себя обязательства по договору, не обладает положительной деловой репутацией или является недобросовестным налогоплательщиком, то ФНС может предъявить налоговые претензии по сделке с таким контрагентом.

Однако в случае проявления надлежащей степени осмотрительности суды встают на сторону налогоплательщиков и признают решения по налоговым проверкам не соответствующим НК РФ.

Так, в постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 17.01.2018 N Ф09-8684/17, признавая позицию налогоплательщика правомерной, судебный орган указал, что от контрагента получены документы на 64 листах (договор аренды помещения, документы на используемую технику, налоговые декларации, учредительные документы), подтверждающие реальность контрагента и наличие у него возможности выполнить договорные обязательства. 

Таким образом, несмотря на печальную для налогоплательщиков судебную статистку, при наличии обоснованной правовой позиции, подтверждающей реальность сделки и самого контрагента, а также наличие деловой цели, суды принимают позицию налогоплательщиков.